En plena campaña de la presentación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al periodo impositivo 2022, es conveniente recordar el importante beneficio fiscal de la no tributación de la ganancia patrimonial que se puede generar en el contribuyente por la transmisión del inmueble que constituye o ha constituido su vivienda habitual en los últimos dos años y el criterio jurisprudencial más reciente emanado del Tribunal Supremo, flexibilizando la aplicación de los requisitos establecidos en la normativa del impuesto en favor del contribuyente.
Tal como dispone el artículo 38.1 de la Ley del IRPF (Ley 35/2006, de 28 de noviembre) y el artículo 41 del Reglamento del IRPF (Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo), las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente podrán gozar de exención cuando el “importe total obtenido” se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual.
Los requisitos que se han de cumplir para la aplicación de la exención son los siguientes:
- Plazo.
La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse de una sola vez o sucesivamente, en un periodo no superior a dos años desde la fecha de transmisión. Asimismo, dará derecho a la exención las cantidades obtenidas que se destinen a satisfacer el precio de una vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión.
Si la venta de la vivienda es a plazos o con precio aplazado, el importe en cada uno de los plazos se reinvertirá en el periodo impositivo en el que se vayan percibiendo.
Asimismo, el Tribunal Supremo en su sentencia 231/2022, de 23 de febrero de 2022 (Rec. 4629/2020) reitera doctrina interpretando que se encuentra excluida de gravamen la ganancia patrimonial cuando el “importe total obtenido” se reinvierta en el plazo de 2 años en la adquisición de una nueva vivienda habitual, “aunque dicha adquisición se formalice una vez transcurrido ese plazo”. Tal como indica el Alto Tribunal “lo esencial es el plazo en el que se reinvierte (inferior a dos años en todo caso), no la fecha en la que se entrega o adquiere el dominio de la vivienda de nueva construcción”.
- Vivienda habitual.
La vivienda habitual del contribuyente es aquella edificación que constituye su residencia durante un plazo continuado de, al menos, 3 años y que es habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente en un plazo de 12 meses desde la fecha de adquisición o terminación de las obras (ambos plazos salvo fallecimiento, matrimonio, separación, traslado laboral, obtención primer empleo o cambio u otras circunstancias justificadas).
En el caso de imposibilidad de habitar la vivienda en el plazo de 12 meses por razón de cargo o empleo, este plazo comenzará a partir de la fecha del cese.
La exención también se aplicará cuando la edificación hubiera tenido la consideración de vivienda habitual hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.
En este sentido, es procedente traer a colación el importante criterio jurisprudencial interpretativo establecido en la sentencia 553/2023 del Tribunal Supremo de 5 de mayo de 2023 en favor del contribuyente que establece que “en las situaciones de separación, divorcio o nulidad del matrimonio que hubieren determinado el cese de la ocupación efectiva como vivienda habitual para el cónyuge que ha de abandonar el domicilio habitual por tales causas, el requisito de ocupación efectiva de la vivienda habitual en el momento de la transmisión o en cualquier día de los dos años anteriores a la misma, que exige el apartado 3 del art. 41 bis del RLIRPF, se entenderá cumplido cuando tal situación concurra en el cónyuge que permaneció en la misma.”.
- “Importe total obtenido”.
Valor de transmisión menos el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar de la vivienda transmitida.
- Cantidad a reinvertir.
Importe total obtenido reinvertido en la adquisición de una nueva vivienda habitual o una vivienda habitual adquirida dentro de los dos años previos.
En relación con el desembolso del importe total reinvertido, el Tribunal Supremo ha fijado doctrina en su sentencia 508/2022 de 29 de abril de 2022 en relación con la posibilidad de aplicar la exención a la ganancia patrimonial generada en aquellos casos en los que para la adquisición de la nueva vivienda habitual el contribuyente ha solicitado un préstamo o se ha subrogado en el préstamo del transmitente del inmueble. En este caso, “se debe considerar que la cantidad reinvertida no es únicamente la desembolsada de forma efectiva en el plazo de dos años exigible para materializar la reinversión, sino que también, puede extenderse a las cantidades del préstamo amortizadas con posterioridad«.
Cuando la cantidad reinvertida sea inferior al “importe total obtenido”, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.
- Si la reinversión no se realiza en el año de la enajenación, el contribuyente viene obligado a hacer constar en la declaración del periodo impositivo en el que se produce la alteración patrimonial su intención de reinvertir el importe total obtenido en las condiciones y plazos señalados.